Homologación de políticas contables para consolidación de estados financieros del sector público
Quintero, Dora P.1
Mesa, Gloria S.2
Resumen
En el proceso de elaboración de los estados financieros consolidados para el Sector Público, se requiere la homologación de políticas contables entre el ente controlador y sus controladas. Por ello, el objetivo de este artículo fue elaborar el proceso requerido para la homologación de las políticas contables para los elementos de propiedades, planta y equipo, propiedades de inversión e inventarios y sus implicaciones contables. Para llevar a cabo este estudio, se utilizó una investigación cualitativa descriptiva empleando un método, aplicado en la ciencia y la práctica, seguido de un análisis y comparación de datos. Como conclusión, se encontró que las empresas seleccionadas utilizan la misma política contable para los elementos de propiedades, planta y equipo e inventarios y por tanto, no se requiere hacer homologaciones de estos rubros; sin embargo, para el elemento de las propiedades de inversión sí se requiere la homologación de políticas, lo que implica un aumento o disminución en las utilidades de la controlada.
Palabras clave: Sector público; consolidación de estados financieros; homologación de políticas contables.
Homologation of accounting policies for consolidation of financial statements of the public sector
Abstract
In the process of preparing the consolidated financial statements for the Public Sector, the approval of accounting policies between the controlling entity and its subsidiaries is required. Therefore, the objective of this article was to elaborate the process required for the homologation of the accounting policies for the elements of property, plant and equipment, investment properties and inventories and their accounting implications. To carry out this study, a qualitative descriptive investigation was used using a method, applied in science and practice, followed by an analysis and comparison of data. In conclusion, it was found that the selected companies use the same accounting policy for the elements of property, plant and equipment and inventories and therefore, it is not required to approve these items; however, for the element of investment properties, the approval of policies is required, which implies an increase or decrease in the profits of the controlled company.
Keywords: Public sector; consolidation of financial statements; homologation of accounting policies.
1. Introducción
En Colombia, a partir de la Ley 1314 (Congreso de la Republica, 2009), se inició el proceso de adopción de la normativa contable internacional; sin embargo, solo hasta el año 2013, la Contaduría General de la Nación, organismo encargado de determinar la normativa contable para el sector público, inicia una estrategia encaminada a la implementación de la normativa internacional contable para este sector. En el desarrollo de esta estrategia se determinó clasificar las entidades del Estado en tres grupos; esto obedeció a que se buscaba reunir entidades afines en sus actividades económicas para poder determinar la normativa contable que le sería aplicada.
Los tres grupos fueron: entidades de Gobierno, empresas no emisoras de valores, (aquellas que no captan ni administran ahorro del público) y empresas emisoras de valores, (las que captan o administran ahorro del público). Esta clasificación correspondió a la caracterización del sector público, debido a que está conformado por instituciones de diferente índole. Es así, como las entidades de gobierno están conformadas por aquellas instituciones que producen bienes y servicios de manera gratuita. En cuanto a las empresas no emisoras de valores, son aquellas que realizan actividades industriales, comerciales y de prestación de servicios a precios de mercado; por su parte, las empresas emisoras de valores son aquellas que captan o administran ahorro del público. Según Velásquez & Pérez (2018:29) esta caracterización permite al gobierno tener mayor control y una adecuada rendición de cuentas, además para Rubio & Peña (2015:627) el acceder a información de calidad mejora la rendición de cuentas y combate la corrupción en el gobierno.
La existencia de tres marcos legales contables diferentes (Resoluciones 414, 2014; 533, 2015; 037, 2017 de la Contaduría General de la Nación), han generado políticas contables diversas en cada grupo, lo que implica un mayor análisis al momento de homologar las políticas contables antes de la elaboración de los Estados Financieros Consolidados (EFC), por lo que el objetivo de este artículo es elaborar el proceso requerido para la homologación de las políticas contables para los elementos de propiedades, planta y equipo, propiedades de inversión e inventarios y sus implicaciones contables al compararlas con las políticas utilizadas por el conglomerado público del Municipio de Medellín, en la cual la Alcaldía de Medellín es la entidad controlante. Para llevar a cabo este estudio, se utilizó una investigación cualitativa descriptiva empleando un método, aplicado en la ciencia y la práctica, seguido de un análisis y comparación de datos. (Kondrashova, 2016:1).
Por lo anterior, se busca con este estudio contribuir a la literatura sobre consolidación de estados financieros bajo Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público (NICSP), permitiendo con ello un mayor acercamiento a dicha temática, por parte de los académicos e interesados en el área contable, tales como, estudiantes, investigadores, servidores públicos y el Municipio de Medellín, entre otros.
2. Contabilidad Gubernamental
Acorde con la Resolución 222 (CGN, 2006), por medio de la cual de adopta el Plan General de Contabilidad Pública (2006:14) se considera la contabilidad gubernamental como aquella con propósitos específicos, en cuanto a necesidades de información, control financiero, información social y ambiental propias de instituciones que desarrollan funciones estatales, y utilizan recursos públicos; así mismo (Medina & Morocho, 2015:26), establecen que la contabilidad integra operaciones patrimoniales, con actividades presupuestales; de igual manera, en estudio realizado por Mendoza et al (2018:129) determinan que su objetivo es mostrar la transparencia en el uso de los recursos públicos y así mismo determinan como característica primordial de esta contabilidad el registro con base de devengo; de forma paralela Sour (2011: 34) afirma que la contabilidad gubernamental es un instrumento de transparencia y rendición de cuentas de la administración de los dirigentes públicos, pues permite evaluar el cumplimiento de las políticas de gobierno propuestas.
El sector público en Colombia está conformado por los entes nacionales, departamentales y sus agencias gubernamentales, así como por las empresas en las que el gobierno tiene control a través de una participación mayoritaria u otro tipo (Kang, 1991:5). En las entidades de este sector cobra relevancia el control y protección de sus bienes a través de los informes financieros (Aversano et al, 2018:1). Con dichos informes el sector público busca mejorar la calidad y transparencia de su información financiera y contable, con el fin de tener buenas bases para la toma de decisiones, reducir el nivel de corrupción y mantener informados a los ciudadanos (Araya et al, 2016:265).
La Contaduría General de la Nación, a partir de su análisis estratégico para la implementación del nuevo marco normativo, concluyó que no era apropiado realizar una copia textual de un solo modelo, y decretó clasificar sus entidades adscritas en tres grupos, con el fin de aplicarles diferentes modelos contables así: modelo de contabilidad uno: para entidades de Gobierno; modelo de contabilidad dos: para empresas no emisoras de valores, o que no captan ni administran ahorro del público y el modelo de contabilidad tres: empresas emisoras de valores, o que captan o administran ahorro del público. (CGN, 2013:32)
El grupo de entidades de Gobierno está conformado por aquellas empresas que producen bienes o prestan servicios de manera gratuita, tendrá como referente los criterios de reconocimiento, medición, revelación y presentación de las NICSP emitidas por el IPSASB, acorde a la Resolución No 533 (CGN, 2015); el grupo de “empresas no emisoras de valores”, o que no captan ni administran ahorro del público son aquellas que llevan a cabo actividades industriales, comerciales y de prestación de servicios a precios de mercado tendrán como referente los criterios de reconocimiento, medición, revelación y presentación de las NIIF para PYMES acorde a Resolución No 414 (CGN, 2014); y las empresas emisoras de valores, que captan o administran ahorro del público implementarán el marco normativo NIIF completas según Resolución No 117 (CGN, 2015)
En cuanto a la aplicación de la normativa internacional para cada grupo, se estableció normativa estipulando fecha de aplicación, es decir periodo en el cual se empieza a utilizar el nuevo marco normativo. Es así como las empresas que cotizan en el mercado de valores iniciaron desde enero 1 de 2015 según Decreto 2420 (Ministerios de Comercio, Industria y Turismo, 2015), las empresas no emisoras de valores aplican desde el 1 de enero de 2016 acorde a Resolución 414 (CGN, 2014), por su parte las entidades de gobierno iniciaron a partir del 1 de enero de 2018 según Resolución 484 (CGN, 2017).
Dentro de los modelos normativos expuestos, se tiene establecido la elaboración de los EFC, para Mori (2018:1) este informe financiero constituye el proceso por el cual se combinan los estados financieros individuales de las entidades legales controladas con los de la entidad controladora y el producto resultante es el conjunto de EFC; sin embargo, el anterior proceso no sustituye los estados financieros individuales de la entidad controlante, por su parte, la NIIF 10 “Consolidación de Estados Financieros” los define como aquellos estados financieros de un grupo, donde se presenta la información de la controladora y sus subsidiarias como si se tratase de una sola entidad (IFRS, 2011)
Los EFC son el único medio para brindar información grupal, pues los estados financieros individuales no son suficientes para determinar la situación económico financiera de un grupo (Cóndor et al, 1998:416); igualmente, para Giuseppe (2018:8) la posición financiera del gobierno, de una jurisdicción en particular, puede ser observada a través de la consolidación de los estados financieros de la empresa controladora y todas sus empresas descentralizadas controladas
En el caso específico, el Municipio de Medellín cuenta con entidades descentralizadas que pertenecen a su jurisdicción, por lo que necesitan ser consolidadas. En el Cuadro 1 se identifican las diferentes entidades que pertenecen al conglomerado del Municipio de Medellín y las respectivas políticas contables que utiliza cada una de ellas.
Con respecto a la HPC, necesarias para la elaboración de los EFC en entidades públicas, existe una limitada literatura y pocas investigaciones relacionadas con el tema, lo que representa un desafío a nivel de investigación. Así mismo, es un tema debatido por el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Público (IPSASB por sus siglas en ingles) y por los gobiernos locales (Cirstea, 2014:1294), por lo que, uno de los aspectos relevantes a nivel contable en el tema de consolidación, es cómo tener bases contables uniformes, sobre todo si se tiene en cuenta que en Colombia las entidades públicas están utilizando tres modelos de contabilidad que establecen políticas contables diferentes, las cuales generarán un inconveniente en el momento de elaborar los EFC (Góngora, 2016:109).
Cuadro 1
Políticas contables utilizadas por las empresas del sector público en la medición posterior
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Propiedades, planta y equipo |
Inventarios |
Propiedad de Inversión |
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Método del Costo |
Método revaluado |
Primeras en entrar primeras en salir (PEPS) |
Promedio Ponderado (PP) |
Método del Costo |
Método de Valor Razonable |
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|
Empresas Públicas de Medellín (EPM) |
x |
x |
x |
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|
Central Hidroeléctrica de Caldas |
x |
x |
No posee el elemento |
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|
Empresa de Energía del Quindío |
x |
x |
x |
|||
|
Empresas Públicas de Rionegro |
x |
x |
No posee el elemento |
|||
|
Aguas Nacionales EPM |
x |
x |
x |
|||
|
Empresas Varias de Medellín |
x |
No posee el elemento |
No posee el elemento |
|||
|
UNE – EPM |
x |
x |
x |
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Telecomunicaciones S.A |
x |
x |
No posee el elemento |
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|
Aguas Regionales EPM |
x |
x |
x |
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|
Aguas de Malambo |
x |
x |
No posee el elemento |
|||
|
EPM Inversiones |
x |
No posee el elemento |
x |
|||
|
Alianza Medellín Antioquia |
x |
No posee el elemento |
No posee el elemento |
|||
|
Metrosalud |
x |
x |
No posee el elemento |
|||
|
Hospital General de Medellín |
x |
x |
x |
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|
Empresa para el Desarrollo Urbano EDU |
x |
x |
x |
|||
|
Empresa de Transporte Masivo del Valle de Aburrá |
x |
x |
x |
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|
Plaza Mayor Medellín Convenciones y Exposiciones |
x |
No posee el elemento |
x |
|||
|
Terminales de Transporte de Medellín |
x |
No posee el elemento |
x |
|||
|
Alcaldía de Medellín |
x |
No posee el elemento |
||||
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Aeropuerto Olaya Herrera |
x |
No posee el elemento |
No posee el elemento |
|||
|
Agencia de Educación Superior de Medellín - Sapiencia |
x |
x |
No posee el elemento |
|||
|
Biblioteca Pública Piloto de Medellín |
x |
No posee el elemento |
No posee el elemento |
|||
|
Contraloría General de Medellín |
x |
x |
No posee el elemento |
|||
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Colegio Mayor de Antioquia |
x |
No posee el elemento |
No posee el elemento |
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Instituto de Deportes y Recreación INDER |
x |
x |
No posee el elemento |
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|
Instituto Social de Vivienda y Hábitat de Medellín - ISVIMED |
x |
No posee el elemento |
No posee el elemento |
|||
|
Instituto Tecnológico Metropolitano ITM |
x |
x |
No posee el elemento |
|||
|
Institución Universitaria Pascual Bravo |
x |
x |
No posee el elemento |
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|
Museo Casa de la Memoria |
x |
x |
No posee el elemento |
|||
Fuente: elaboración propia
3. Aproximaciones metodológicas del estudio
En la propuesta de diseño del proceso de HPC, para la elaboración de los EFC del Municipio de Medellín a través de la alcaldía de Medellín y sus entes descentralizados, se utilizó una investigación de tipo cualitativa descriptiva empleando un método, aplicado en la ciencia y la práctica, consistente en la sistematización y generalización de material científico y práctico, su posterior análisis, síntesis y comparación de datos (Kondrashova, 2016:1).
El carácter cualitativo obedeció al interés de identificar las diferencias entre los tipos de normatividad contable utilizadas por las empresas del sector público, en lo relacionado con las políticas contables. Y el carácter aplicado, porque se elaboró el proceso requerido para la HPC necesarias para la elaboración de los EFC, ya que existe el inconveniente de que las empresas a consolidar utilizan normatividad diferente. Lo anterior permitirá concluir que efectos puede haber en las políticas contables utilizadas en el conglomerado público del Municipio de Medellín.
Para identificar los criterios de búsqueda de información se delimitó la indagación de información del sector público. Por tanto, en un primer momento, se buscó sobre la normativa legal para la implementación del marco contable internacional, y se examinaron estudios referentes a la consolidación de estados financieros e información contable sobre las políticas utilizadas por las empresas objeto de estudio; en lo referente a la muestra fueron 39 empresas seleccionadas de las cuales se excluyeron 10 por no haberse podido encontrar la información sobre políticas contables; posteriormente se analizó la información, y finalmente se estableció un procedimiento de homologación de políticas contables y sus implicaciones contables.
4. Diferencias encontradas en la Homologación de las Políticas Contables
Cuando se va a elaborar los EFC es imprescindible tener en cuenta la HPC, pues la norma así lo expresa; por ejemplo, la Resolución 484 (CGN, 2017:161) aplicada a las entidades del gobierno, establece: “En caso de que existan diferencias en las políticas contables, empleadas para transacciones y otros sucesos similares ocurridos en circunstancias parecidas al elaborar los estados financieros consolidados, se realizarán los ajustes pertinentes en los estados financieros de la entidad controlada que difiera en la política, a fin de asegurar la uniformidad de las políticas contables del grupo”.
Además, en la normatividad utilizada por el sector público según la clasificación de sus empresas, se encuentra que cada grupo emplea una normativa diferente, lo que implica que para la HPC de los elementos abordados en la presente investigación que son las propiedades, planta y equipo, las propiedades de inversión y los inventarios se encontraron las siguientes diferencias acorde con lo expuesto en el Cuadro 2:
5. Proceso de Homologación de Políticas Contables
El procedimiento de HPC es un proceso extracontable que realiza la empresa controlante. La presente investigación se centró en propiedades, planta y equipo, propiedades de inversión e inventarios. Los valores utilizados son supuestos y las políticas de la controlada se homologan a las políticas de la controlante.
5.1 Homologación de Políticas Contables para las propiedades planta y equipo
Cuenta | Débito | Crédito |
Superávit por revalorización | xxx | |
Activo | xxx |
Cuando se utiliza el método revaluación, se crea la cuenta de superávit por revaluación pero, al realizar la homologación de políticas contables para pasar al método del costo, esta cuenta debe ser eliminada contra un menor valor del activo.
|
Cuenta |
Débito |
Crédito |
|
Utilidad del ejercicio actual de la controlada |
xxx |
|
|
Depreciación Acumulada |
xxx |
|
Cuenta |
Débito |
Crédito |
|
Utilidad del ejercicio actual de la controlada |
xxx |
|
|
Gasto depreciación |
xxx |
Al eliminar la porción de revalorización del activo, igualmente se debe reversar la proporción de gasto depreciación y de la depreciación acumulada que estaba relacionada con tal revalorización. En la metodología empleada en consolidación se trabaja el formato del estado de la situación financiera, independiente del estado de resultado y la cuenta que une estos dos informes es la utilidad del ejercicio actual de la controlada; este procedimiento aplica para todas las situaciones presentadas en adelante.
Cuadro 2
Política contable según normativa contable para inventario, propiedades planta y equipo y propiedades de inversión
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Empresa Elemento Contable |
Empresas que cotizan en el mercado de valores, o que captan o administran ahorro del público. Decreto 2420 (Ministerio de Comercio, Industria y Turismo, 2015) |
Entidades de gobierno Anexo de la Resolución 484 (CGN, 2017) |
Empresas que no cotizan en el mercado de valores, y que no captan ni administran ahorro publico Decreto 3022 (Ministerio de Comercio, Industria y Turismo, 2013) |
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Inventario |
Según el Decreto 2420 en el tema de definiciones, en su párr. 25 establece que el costo de los inventarios se asignará utilizando los métodos de primera entrada primera salida (the first-ín, first-out, FIFO, por sus siglas en inglés) o costo promedio ponderado. |
Numeral 9. Inventario párrafo 19. Para efectos de valoración y determinación de los costos, se aplicarán los métodos de Primeras en Entrar Primeras en Salir (PEPS), costo promedio o identificación específica. |
Según el párr. 21 de la sección 9 Inventarios. Para efectos de valoración y determinación de los costos, se aplicarán los métodos de Primeras en Entrar Primeras en Salir (PEPS), costo promedio o identificación específica. |
|
Propiedad, Planta y Equipo |
Según el marco técnico en la IFRS 16 Propiedades, Planta y Equipo en su párr. 29 La entidad elegirá como política contable el modelo del costo o el modelo revaluación, y aplicará esa política a todos los elementos que compongan una clase de propiedades, planta y equipo. |
Numeral 10.3 Propiedad, Planta y Equipo párr. 19 establece que después del reconocimiento inicial, las propiedades, planta y equipo se medirán por el costo menos la depreciación acumulada menos el deterioro acumulado. |
Numeral 10.3. Propiedad, Planta y Equipo párr. 19 establece que después del reconocimiento inicial, las propiedades, planta y equipo se medirán por el costo menos la depreciación acumulada menos el deterioro acumulado. |
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Propiedades de Inversión |
Según la IFRS 40. Propiedades de Inversión Párr. 32A La entidad puede: (a) escoger el modelo de valor razonable o el modelo del costo para todas propiedades de inversión. |
Numeral 14 Propiedades de Inversión Párr 14 establece que después del reconocimiento inicial, las propiedades de inversión se medirán por el costo menos la depreciación acumulada menos el deterioro acumulado. |
Capítulo 1 Numeral 11 Propiedades de Inversión Párr 11.3 establece que después del reconocimiento inicial, las propiedades de inversión se medirán por el costo menos la depreciación acumulada menos el deterioro acumulado. |
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Políticas Contables para elaborar los Estados Financieros Consolidados |
IFRS 10 Estados financieros Consolidados Párr. 19 Una controladora elaborará estados financieros consolidados utilizando políticas contables uniformes para transacciones y otros sucesos que, siendo similares, se hayan producido en circunstancias parecidas. |
Capítulo VI Normas para la presentación de Estados Financieros, numeral 2 Consolidación de Estados Financieros numeral 11 Las políticas contables serán uniformes en la preparación de los estados financieros de la controladora y la controlada. En caso de que existan diferencias en las políticas contables empleadas para transacciones y otros sucesos similares ocurridos en circunstancias parecidas al elaborar los estados financieros consolidados, se realizarán los ajustes pertinentes en los estados financieros de la entidad controlada que difiera en la política, a fin de asegurar la uniformidad de las políticas contables del grupo. |
Capítulo VI Normas para la presentación de Estados Financieros numeral 2 Consolidación de Estados financieros párrafo 8 Las políticas contables serán uniformes en la preparación de los estados financieros de la controladora y la controlada. En caso de que existan diferencias en las políticas contables empleadas para transacciones y otros sucesos similares ocurridos en circunstancias parecidas al elaborar los estados financieros consolidados, se realizarán los ajustes pertinentes en los estados financieros de la entidad controlada que difiera en la política, a fin de asegurar la uniformidad de las políticas contables del grupo. |
Fuente: elaboración propia
Lo anterior se puede ilustrar de la siguiente manera: la controlada tiene un activo depreciable con un costo de adquisición expresado en UM 4.590.000, una vida útil de 5 años y una depreciación acumulada de UM 2.754.000. Al realizar un estudio técnico se determinó que el valor de mercado del bien es de UM 3.000.000 al final del año dos. En la Tabla 1 se muestran los valores del bien sin revaluar el cual es comparado con el valor de mercado. Y en la Tabla 2 se muestra el bien ya revalorizado.
Tabla 1
Comparación del valor contable y el valor de mercado
|
Valor contable |
Valor de Mercado |
|
|
Costo de adquisición |
4.590.000 |
|
|
Depreciación acumulada |
(2.754.000) |
|
|
Valor en libros |
1.836.000 |
3.000.000 |
|
Diferencia entre el valor mercado y el valor contable |
1.164.000 |
Tabla 2 Activo Revalorizado
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Estado de Situación Financiera |
|||
|
Activos No Corrientes |
|||
|
Activos 1 |
7.500.000 |
Patrimonio |
1.164.000 |
|
Depreciación Acumulada |
(4.500.000) |
||
|
Activo Neto 3.000.000 |
|||
Fuente: elaboración propia
Para llevar a cabo la HPC, a fin de que, tanto la controlada como la controlante tengan las mismas políticas contables, es decir medir las propiedades, planta y equipo según el método del costo, se deberá realizar lo siguiente: reversar el superávit por revaluación contra un menor valor del activo por valor de UM 1.164.000; además es necesario, en el estado de resultado, reversar la porción del gasto revaluado del bien que, para este caso, sería de UM 800.000 y también se reversaría la depreciación acumulada por el mismo valor. Todo lo anterior se muestra en las Tablas 4 y 5. El hecho de que ambas empresas tengan métodos diferentes para medir un bien de las propiedades, planta y equipo, implica que al homologar políticas, las utilidades para la controlada se incrementan en UM 800.000, debido a la eliminación de la porción del gasto depreciación revaluado.
Para el caso de la muestra seleccionada, el Municipio de Medellín no tendrá problemas de homologación de las políticas porque todas las empresas del sector público emplean el método del costo en la medición posterior para valorar los bienes de las propiedades, planta y equipo. Ver Cuadro 1.
5.2 Homologación de Políticas Contables para los Inventarios.
En la homologación de los inventarios, cuando la controlada emplea el método de valoración de promedio ponderado y la controladora usa el método de primeras en entrar primeras en salir o viceversa, se hace necesario que ambas empresas utilicen el mismo método de valoración. Para el caso de la primera opción, se deben realizar los siguientes registros.
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Cuenta |
Débito |
Crédito |
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Utilidad del ejercicio actual de la controlada |
xxx |
|
|
Costo de la Mercancía vendida |
xxx |
Al realizar el cambio de método, en este caso, de promedio ponderado a primeras en entrar primeras en salir, el costo de la mercancía vendida está sobrevalorado, lo que implica que hay que realizarle una disminución contra los inventarios.
|
Cuenta |
Débito |
Crédito |
|
Utilidad del ejercicio actual de la controlada |
xxx |
|
|
Inventarios |
xxx |
Lo anterior se puede ilustrar de la siguiente manera: se tienen inventarios de la controlada y esta emplea el sistema de valoración de promedio ponderado y la controladora utiliza primeras en entrar primeras en salir. Para observar cuál es el efecto de la valoración de inventarios de la controlada, por los métodos permitidos, es necesario valorarlos, suponiendo que la única variable que cambia en el estado de resultado es el costo, ver Tabla 3, por lo que se encuentra que este último queda sobreestimado por el método de promedio ponderado, y lo que se busca es homologarlo con el método usado por la controlante el cual es primeras en entrar primeras en salir. Lo anterior implica que es necesario disminuir el costo de la mercancía vendida y, a su vez, los inventarios también hay que ajustarlos porque ellos están subvalorados, como se observa en la Tabla 3. Al realizar el anterior ajuste implica también que las utilidades de la controlada se incrementan debido a la eliminación del costo de la mercancía.
Comparación del empleo de los métodos de Valoración de los Inventarios
|
Estado de resultados de la controlada |
PEPS |
Promedio Ponderado |
Diferencias entre costos |
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Ingreso por ventas |
5.000.000 |
5.000.000 |
||
|
Costo de la Mercancía Vendida |
-2.500.000 |
-3.450.000 |
950.000 |
|
|
Utilidad bruta |
2.500.000 |
1.550.000 |
||
|
Gastos |
-600.000 |
-600.000 |
||
|
Utilidad antes imp |
1.900.000 |
950.000 |
||
|
Diferencia entre utilidades |
950.000 |
|||
|
Estado de la situación financiera de la controlada |
||||
|
Inventarios |
3.550.000 |
2.600.000 |
||
Al analizar la muestra seleccionada, para la presente investigación, se encuentra que todas las empresas que poseen inventarios tienen la misma política para la valoración de los inventarios, ellas emplean el método de promedio ponderado. Ver Cuadro 1.
5.3 Homologación de Políticas Contables para las propiedades de inversión
Para llevar a cabo la homologación de las propiedades de inversión, se parte del supuesto que la controlada utilizó el método de valor razonable para realizar la medición posterior de tales bienes; por tanto, se deben homologar al método del costo. Para esto se requiere: reversar la revaluación de la propiedad de inversión en el estado de la situación financiera y reversar también la ganancia por revaluación en el estado de resultados.
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Cuenta |
Débito |
Crédito |
|
Utilidad del ejercicio actual de la controlada |
xxx |
|
|
Propiedad de inversión |
xxx |
|
Cuenta |
Débito |
Crédito |
|
Utilidad del ejercicio actual de la controlada |
xxx |
|
|
Ganancia por revaluación |
xxx |
Como en la homologación se llevó la propiedad de inversión al costo, también se requiere contabilizar el gasto depreciación, pues el bien por el método de valor razonable no se depreciaba y el registro para mostrar lo anterior es aumentar tanto el gasto depreciación como la depreciación acumulada.
|
Cuenta |
Débito |
Crédito |
|
Utilidad del ejercicio actual de la controlada |
xxx |
|
|
Gasto depreciación |
xxx |
|
Cuenta |
Débito |
Crédito |
|
Utilidad del ejercicio actual de la controlada |
xxx |
|
|
Depreciación acumulada |
xxx |
Lo anterior se ilustra con el siguiente ejemplo: la controlada tiene una propiedad de inversión con un costo de adquisición inicial de UM 7.000.000 y, al final del año uno, el bien se revaluó quedando con un costo de UM 9.000.000. Vida útil 5 años y la empresa utiliza el método de valor razonable para contabilizar dicho revalúo; Por tanto, la controlada está mostrando en sus saldos parciales finales, antes de consolidar, lo siguiente:
|
Estado de Situación Financiera |
|||
|
Activos No Corrientes |
|||
|
Propiedades de Inversión |
9.000.000 |
Patrimonio |
2.000.000 |
|
Total Activo |
9.000.000 |
||
La controladora utiliza el método del costo para las propiedades de inversión, por lo que, para llevar a cabo el proceso de consolidación, primero se debe homologar políticas contables entre compañías, lo que quiere decir que la controlada debe ajustar su propiedad de inversión pasando del método de valor razonable al método del costo. Por lo dicho, se debe reversar la cuenta de propiedades de inversión en UM 2.000.000 y, a la vez, reversar en el estado de resultado la ganancia por revaluación. Lo anterior implica una disminución en las utilidades de la controlada por el mismo valor mencionado. Como el bien queda valorizado al método del costo, también hay que registrar la depreciación del mismo, por valor de UM 1.400.000, ver Tabla 4 Y 5.
Al analizar la información encontrada en las empresas de la muestra se observa que, para las propiedades de inversión, unas emplean el método del costo y otras el método de valor razonable, lo que implica que tendrían que realizar la homologación anteriormente planteada.
Tabla 4. Hoja de trabajo del Estado de la Situación Financiera Consolidado
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Control del 90% |
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Nombre de la Cuenta |
Compañía Matriz |
Subordinada |
homologación de políticas contables |
Ajustes y Eliminaciones |
Estado de Situación Financiera consolidado |
||
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Saldos Iniciales |
Saldos Iniciales |
Débito |
Crédito |
Débito |
Crédito |
Saldos Finales |
|
Caja y Bancos |
11.344.000 |
4.150.000 |
|
|
|
|
5.994.000 |
|
Inventarios |
9.232.400 |
2.600.000 |
950.000 |
|
|
|
12.782.400 |
|
Activos 1 |
5.208.000 |
7.500.000 |
|
1.164.000 |
|
|
11.544.000 |
|
Depreciación acumulada 1 |
-4.166.400 |
-4.500.000 |
800.000 |
|
|
|
-7.866.400 |
|
Propiedad de Inversión |
|
9.000.000 |
|
2.000.000 |
|
|
7.000.000 |
|
Depreciación acumulada 2 |
|
|
|
1.400.000 |
|
|
-1.400.000 |
|
Inversión M/S |
6.282.900 |
|
720.000 |
|
1.047.600 |
0 |
|
|
|
1.800.000 |
|
|||||
|
|
1.260.000 |
|
|||||
|
855.000 |
|
3.750.300 |
|||||
|
Totales |
27.900.900 |
18.750.000 |
|
|
|
|
37.554.000 |
|
Obligaciones Financieras |
656.700 |
4.906.000 |
|
|
|
|
5.562.700 |
|
Otros Pasivos |
1.314.900 |
6.863.000 |
|
|
|
|
8.177.900 |
|
Capital |
18.917.000 |
2.000.000 |
|
|
2.000.000 |
|
18.917.000 |
|
Utilidad ejercicio Anterior |
1.690.000 |
800.000 |
|
|
800.000 |
|
1.690.000 |
|
Utilidad Ejercicio Actual |
4.274.700 |
|
1.260.000 |
|
|
2.789.700 |
|
|
|
1.800.000 |
1.575.000 |
|
||||
|
Utilidad Ejercicio Actual |
|
3.017.000 |
1.400.000 |
950.000 |
|
|
0 |
|
2.000.000 |
800.000 |
1.367.000 |
|
||||
|
Superávit por valorización |
|
1.164.000 |
1.164.000 |
|
|
|
0 |
|
Superávit por Método de Participación |
1.047.600 |
|
|
|
1.047.600 |
|
|
|
Interés Minoritario |
|
|
|
|
|
416.700 |
416.700 |
|
Totales |
27.900.900 |
18.750.000 |
10.949.000 |
10.949.000 |
5.214.600 |
5.214.600 |
37.554.000 |
Tabla 5. Hoja de trabajo del Estado de Resultado Consolidado
|
Nombre de la Cuenta |
Compañía Matriz |
Compañía Subordinada |
Homologación de políticas contables |
Ajustes y eliminaciones |
Estado de resultado Consolidado |
||||
|
|
Débito |
crédito |
Débito |
Crédito |
Débito |
Crédito |
Débito |
Crédito |
Saldos Finales |
|
Ventas |
|
6.948.000 |
|
8.000.000 |
|
|
|
|
14.948.000 |
|
C. M. V |
2.250.000 |
|
3.470.000 |
|
|
950.000 |
|
|
-4.770.000 |
|
Gastos de ventas |
580.000 |
|
400.000 |
|
|
|
|
|
-980.000 |
|
Gasto depreciación 1 |
1.041.600 |
|
1.500.000 |
|
|
800.000 |
|
|
-1.741.600 |
|
Gasto depreciación 2 |
|
|
|
|
1.400.000 |
|
|
|
-1.400.000 |
|
Gastos de administración |
450.000 |
|
320.000 |
|
|
|
|
|
-770.000 |
|
Ingreso x revaluación |
|
|
|
2.000.000 |
2.000.000 |
|
|
|
0 |
|
Impuesto de Renta |
1.067.000 |
|
1.293.000 |
|
|
|
|
|
-2.360.000 |
|
Ingreso por Método de participación |
|
2.715.300 |
|
|
|
|
2.715.300 |
|
0 |
|
Subtotal |
5.388.600 |
9.663.300 |
6.983.000 |
10.000.000 |
|
|
|
|
2.926.400 |
|
Utilidad Ejercicio Actual |
4.274.700 |
|
|
|
|
|
1.230.300 |
2.715.300 |
2.789.700 |
|
Utilidad Ejercicio Actual |
|
|
3.017.000 |
|
950.000 |
1.400.000 |
|
1.367.000 |
0 |
|
800.000 |
2.000.000 |
||||||||
|
Interés minoritario |
|
|
|
|
|
|
136.700 |
|
136.700 |
|
Totales |
9.663.300 |
9.663.300 |
10.000.000 |
10.000.000 |
5.150.000 |
5.150.000 |
4.082.300 |
4.082.300 |
2.926.400 |
6. Conclusiones
Dentro del análisis expuesto se evidencia que, para realizar la homologación de políticas contables, bajo marcos contables diferentes que implican mediciones posteriores incomparables, se requiere políticas contables homogéneas a las utilizadas por la entidad controlante. Al realizar el análisis de tales políticas, en la muestra seleccionada, se encontró que en lo relacionado con las propiedades, planta y equipo, el total del conglomerado de empresas no presenta problema referente a la homologación, pues todas están empleando el método del costo como medición posterior para valorar tal recurso. Igual sucedió con los inventarios, donde el 66% de las empresas de la muestra, que poseen este recurso, están empleando el método de valoración promedio ponderado y el restante 34% no poseen este elemento.
En particular, cuando se realiza el análisis para las propiedades de inversión, se encontró que el 21% de las empresas están valorando este elemento en su medición posterior por el método de valor razonable, el 17% lo valoran por el método del costo y 62% no poseen tal elemento, por lo que, en este caso la controlante debe establecer cuál es el método a seguir para todo el conglomerado, en el supuesto de ser el método del costo, implicaría que las empresas controladas que utilizan el método de valor razonable tengan que reversar la ganancia por revaluación contra un menor valor del activo y a la vez contabilizar un gasto por depreciación, pues bajo el método de valor razonable el bien no se deprecia.
El segundo objetivo de esta investigación fue la HPC, en los rubros de propiedades, planta y equipo, propiedades de inversión e inventarios, proceso que es necesario para elaboración de los EFC, cuando las empresa emplean diferentes métodos de valoración posterior; al realizar esta práctica se encuentra que el impacto de la homologación recae sobre las utilidades finales de la controlada, pues ellas pueden aumentar o disminuir debido a los ajustes del proceso de HPC. En el caso del ejemplo tratado, se puede observar cómo ellas pasan de UM 3.017.000 a UM 1.367.000.
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