Revista de
Ciencias Sociales (RCS)
Vol. XXVII, No.
3, Julio - Septiembre 2021. pp.
FCES - LUZ ● ISSN:
1315-9518 ● ISSN-E: 2477-9431
Costos de producción
en unidades productivas familiares del sector panadero en Maracaibo-Zulia,
Venezuela
Acosta de Mavárez, Ana*
Bonomie
S., María E.**
Urdaneta, Mary***
Rincón, P., Leandra****
Resumen
En contextos
hiperinflacionarios las empresas deben tomar decisiones rápidas en toda la
cadena de suministro, para lo cual conocer el costo de producción es clave. Este
artículo analiza el costo de producción en unidades productivas familiares del
sector panadero, en Maracaibo-Zulia, Venezuela, basado en las teorías de autores
como Hansen y Mowen (2007); García (2008); Uribe (2011); Horngren Datar y
Rajan
(2012); Pabón (2012); así como Vanderbeck y Mitchell (2017). Se realizó un
estudio descriptivo, de campo, aplicando como técnica de recolección de datos
un cuestionario escala tipo Likert. Los resultados indican que estas unidades
productivas fabrican diversos productos en pequeños volúmenes, la harina de
trigo representa la mayor parte del costo de producción porque debe adquirirse
importada. Además, la mano de obra directa es mayoritariamente familiar y,
frecuentemente, recibe salarios superiores al fijado en la normativa laboral.
Se concluye, que
las unidades analizadas no utilizan mecanismos formales para determinar los
costos de producción de forma explícita, siendo necesario que implementen herramientas de
gestión de costos para conocerlos y controlarlos, especialmente, dado que algunos
de sus productos tienen precio regulado y necesitan un alto rendimiento en la producción
y eficiente ejecución para minimizarlos.
Palabras clave: Costo de producción; elementos del costo; panaderías; unidades
productivas familiares; materia prima.
Production costs in family production units of the
bakery sector in Maracaibo-Zulia, Venezuela
Abstract
In hyperinflationary contexts, companies must make
quick decisions throughout the supply chain, for which knowing the cost of
production is key. This article analyzes the cost of production in family
productive units of the bakery sector, in Maracaibo-Zulia, Venezuela, based on
the theories of authors such as Hansen and Mowen (2007); García (2008); Uribe
(2011); Horngren Datar and Rajan (2012); Pabón (2012); as well as Vanderbeck
and Mitchell (2017). A descriptive field study was carried out, applying a
Likert-type scale questionnaire as a data collection technique. The results
indicate that these production units manufacture various products in small
volumes; wheat flour represents the majority of the production cost because it
must be purchased imported. In addition, the direct labor force is mainly
family-owned and, frequently, receives salaries higher than those established
in the labor regulations. It is concluded that the analyzed units do not use
formal mechanisms to determine production costs explicitly, being necessary to
implement cost management tools to know and control them, especially since some
of their products have a regulated price and need a high production performance
and efficient execution to minimize them
Keywords: Production cost;
cost elements; bakeries; productive family units;
raw material.
Introducción
En un contexto hiperinflacionario,
como el que enfrenta la economía venezolana, conocer los costos de producción
es fundamental para fijar precios, reducir costos, determinar la mezcla de
productos y establecer márgenes de ganancia adecuados, con base en información confiable
que les permita a las empresas mantenerse en el mercado. Ese contexto, demanda
decisiones ágiles y oportunas a lo largo de toda la cadena de suministro, tanto
para la adquisición de la materia prima e insumos, como para la distribución y
comercialización de los bienes o productos, para lo cual, el costo de producción constituye
un elemento clave.
Los costos, de forma general, representan
erogaciones o desembolsos que se realizan para adquirir, producir o prestar
tanto bienes como servicios. En términos más específicos, señalan Hansen
y Mowen (2007), que: “los costos de producción son
aquellos que se asocian con la manufactura de artículos o con la prestación de
servicios” (p.39). Para
Rodríguez et al. (2007), son el conjunto de costos compuesto por la adquisición
de los materiales y partes, así como el esfuerzo físico en que se incurre para
la realización de los procesos y actividades que permiten obtener un bien
tangible o intangible.
Al respecto, aquellos
costos directamente relacionados con las unidades producidas, tales como la
mano de obra directa, la Norma Internacional de Contabilidad 2 Inventario (NIC
2) los denomina costos de transformación de las existencias, los cuales también
comprenden, una parte, calculada de forma sistemática, de los costos indirectos,
variables o fijos, en los que se haya incurrido para transformar las materias
primas en productos terminados (Fundación IFRS, 2021).
Por tanto, los costos de producción
representan erogaciones importantes para cualquier empresa, independientemente
del tipo de sistema de producción que tenga, por lo cual, debe conocerlos con
el fin de ser eficiente en la utilización de sus recursos. En ellos existen dos características, si se
quieren opuestas, que deben considerarse: Primero, se generan en la producción
de bienes o la prestación de servicios, por tanto, mientras más bienes o
servicios se generen mayores serán los costos; y, segundo, deben tratar de mantenerse
tan bajos como sea posible, eliminando los costos innecesarios, para poder
fijar un precio competitivo.
En el caso de las unidades productivas
familiares, las cuales son una forma de organización en el marco de un sistema
económico comunal, donde las familias se organizan para desarrollar actividades
socio productivas que cuentan con un especial apoyo de las instancias de poder,
los costos requieren especial atención, puesto que muchas de ellas tienden a
incrementarlos cuando incorporan como trabajadores a parientes que no agregan
valor y desarrollan prácticas de trabajo que distan mucho de las que poseen
organizaciones eficientes, por lo cual, se hace muy difícil que logren
permanecer en un entorno competitivo (Belausteguigoitia, 2010) y tienden a
presentar ciclos de vida muy cortos.
En ese contexto, muchas de
estas organizaciones implementan algunas políticas de costos que parecen no
responder de manera exacta a modelos gerenciales exitosos, sino que son
resultado, más bien, de una combinación de prácticas, acciones, decisiones y
relaciones, basadas tanto en la discrecionalidad patronal, como en el
compromiso con la familia, con lo cual se debe ser muy cuidadosos, porque puede
desbalancear el equilibrio entre el negocio y la familia, siendo importante que
quienes “se integran y reciben un salario deben tener las habilidades
necesarias para ganarse ese derecho, y en el futuro de hacerse cargo de los
puestos directivos” (KPMG escritorio Jurídico, 2019, p.4).
Por tanto, la clave para
lograr su supervivencia y sostenibilidad, fortalecer el desarrollo empresarial,
principalmente a nivel de la población rural, e impulsar el espíritu emprendedor
de las comunidades, se encuentra en el entendimiento y control de los costos, puesto
que estas unidades productivas no pueden limitarse a establecer el precio de un
producto o de un servicio, agregando un margen de utilidad al costo y esperar
que se venda, sino que necesitan determinar los pagos que
realizan para adquirir los insumos que permiten la elaboración de sus productos
o servicios, eliminar los costos innecesarios y establecer estrategias para mantener
los costos en un nivel lo suficientemente bajo como para que les permita
obtener un margen de utilidad adecuado y permanecer en
el mercado.
Para ello, las unidades
productivas, familiares o no, pueden, entre otras cosas, identificar las
actividades que implican costos significativos, determinar el
reconocimiento que se le da en el marco normativo, y
evaluar si pueden contratar actividades a terceros a menores costos. También, conocer
los ciclos de producción para identificar actividades que no añaden valor,
eliminar actividades que generan beneficios marginales en la cadena de valor, o
agregar más canales de distribución para asegurar la distribución de las
unidades producidas a bajo costo (Gumbe y Kaseke, 2011).
Adicionalmente, para
la delimitación y planificación de los costos de producción, requieren conocer los
elementos o componentes necesarios para fabricar un producto, tales como:
Materia prima, mano de obra directa y costos indirectos, los cuales, cuando hay
elevada inflación se dificulta saber cómo será su comportamiento en el futuro.
Por tanto, de la
integración de los elementos y de su uso eficiente dependerá el costo del
producto y, por ende, el precio de venta al público. Una
correcta gestión de estos, podrá generar información que permite reducir costos
en la producción y generar un mayor valor del bien o servicio al final de la
producción, garantizando estabilidad y sustentabilidad, como también mejorar su
rentabilidad (Muyulema et al., 2020). Sin embargo, como cada proceso productivo
es distinto, y los métodos de trabajo cambian, los
factores de producción (materiales, trabajo, tecnología y gestión empresarial),
se combinan en cada empresa de manera adecuada a fin de generar el bien o
producto deseado, pero no existe una fórmula única para determinar sus
costos de producción.
En el caso del sector panadero
venezolano, a pesar de ser una actividad económica de
gran importancia para la economía local, el
consumo de pan se ha reducido en al menos 60% en los últimos años y muchas
panaderías están al borde de un cierre técnico (Mendez, 2021). La escasez de
los productos o desabastecimiento, los altos costos de las materias primas, las
regulaciones gubernamentales, la contracción de la demanda, el retraso por
parte de las proveedoras de los insumos al despachar los pedidos, los retrasos para obtener divisas oficiales (entre
90 y hasta más de 220 días), la escasez de gasoil, entre otros problemas,
atacan al sector panadero y representan amenazas para la permanencia de las
empresas en el mercado. Adicionalmente, “en el sector de alimentos los problemas
por las fallas eléctricas han generado la interrupción de procesos, lo que
desencadena la pérdida de materia prima e incremento de costos de producción”
(Rondón, 2019, p.16).
En este contexto, las empresas
venezolanas del sector panadero, se enfrentan a regulaciones de los precios de algunos
de sus principales productos y del principal insumo utilizado para su
producción (harina de trigo). Las empresas han intentado no elaborar el pan que
tiene el precio regulado, o disminuir su producción, pero la Superintendencia
Nacional para la Defensa de los Derechos Socioeconómicos (SUNDDE), realiza
fiscalizaciones a estos comercios y levanta multas si incumplen lo pautado en
las regulaciones emitidas en gaceta oficial, por lo que, se ven en la
obligación de seguir produciendo el pan regulado y venderlo al público al
precio ajustado, originando pérdidas a las empresas del sector panadero.
Por tanto, resulta
incongruente que, ante la existencia del precio regulado para el pan, se adquieran
materias primas para su elaboración con precios dolarizados y en alza en más
del 100% del valor, tales aumentos ejercen presión sobre el sector, puesto que
no tienen opción alguna de poder trasladar todos los costos hacia el precio de
venta. Estas medidas, entre otras, constituyen los factores que han venido
asfixiando a las empresas del sector.
En ese entorno, surge
la importancia de realizar un estudio para analizar
el costo de producción en las unidades productivas familiares del sector
panadero en Maracaibo- Zulia, Venezuela, el cual
permitirá identificar algunos parámetros básicos de los costos que deben conocer
los encargados de la fabricación de pan, a fin de optimizar el uso de los
materiales, la mano de obra, así como otros insumos y servicios que se
requieren. La información de costos es un elemento estratégico, en la procura
de una gestión que garantice estabilidad, como también sustentabilidad
económica a unidades productivas familiares, así como a cualquier tipo de
sistema organizacional y, por ende, a la sociedad en la que se encuentra
inmerso.
En este caso particular, se
realizó un estudio descriptivo, de campo, en el cual se analizan las organizaciones
registradas hasta 2020 en la Asociación
de Panaderías, Pastelerías y Afines del Estado Zulia (APPAEZ), seleccionando
aquellas cuyos dueños pertenecen a un núcleo familiar que desarrolla proyectos
socio productivos dirigidos a satisfacer sus necesidades y las de la comunidad;
y donde sus integrantes, bajo el principio de justicia social, tienen igualdad
de derechos y deberes, resultando en 8 establecimientos, por lo cual se llevó a
cabo un censo poblacional. La recolección de datos, se realizó aplicando a los administradores
o encargados de las unidades productivas, un cuestionario tipo escala Likert, con
el propósito de generar información de costos útil para la toma de decisiones
en el sector.
1. Costo
de producción: Aspectos conceptuales
Antes de iniciar la
conceptualización de los costos, es necesario mencionar el proceso que los originan
dentro de cualquier organización, es decir, el proceso productivo de los bienes
y servicios. Este puede definirse, como una sucesión de acciones dirigidas a
añadir valor a una entrada, para obtener una salida determinada. De acuerdo con
Temes y Mengibar (2013), está relacionado con el conjunto de actividades
llevadas a cabo en un orden lógico para obtener un producto o servicio. Según Fernández,
Avella y Fernández (2006), se refiere al
conjunto de actividades a través de las cuales, uno o varios factores
productivos, se transforman en productos.
Dicha
transformación añade valor a los insumos o inputs
adquiridos inicialmente por la empresa, dado que el material comprado se hace más
valioso y aumenta su potencialidad para satisfacer las necesidades de los
clientes a medida que avanza a través del proceso de producción. Refiriéndose
a esta misma definición, Chase, Jacobs y Aquilano (2005), establecen que el
proceso de producción es un sistema que recibe y utiliza insumos, los cuales se
transforman en productos o servicios, representando una salida de mayor valor para la organización. En la Figura
I, se muestra un mapa del proceso productivo como sistema.
Fuente: Fernández et al. (2006).
Figura I: Proceso productivo
Para efectos de esta
investigación, se entenderá por proceso productivo la secuencia de operaciones
que realizan un grupo de trabajadores (mano de obra) para transformar los
insumos o materia prima en productos elaborados (panes), mediante la
utilización de tecnología de producción (máquinas y equipos). Como se destaca
en la definición asumida, el proceso productivo requiere diferentes factores de
producción, que se traducen en términos monetarios en costos de producción.
El término “costo” implica
sacrificio de algo. Si se le asocia con alguna otra palabra como, por ejemplo,
costo de producción, costo social, costo de capital, costo de oportunidad,
entre otros, entonces se estará vinculando el término “costo” a una acción
indicada para definirlo posteriormente, en función a esta acción (Pastor, 2012).
Polimeni et al. (1994); Rojas (2007); Pabón, 2012; así
como Vallejos y Chiliquinga (2017), concuerdan en la definición de los costos, considerándolos
como valores que se incurren para la adquisición de un bien o servicio, con el
propósito de recuperar el valor monetario, el esfuerzo y los recursos
invertidos con la finalidad de generar un ingreso en el futuro.
Con relación al costo de
producción, Sinisterra (2006) lo define como la suma de todas las erogaciones y
cargos incurridos para convertir la materia prima en producto terminado. Asimismo,
Torres (2010) lo identifica como un decremento de recursos, pero a diferencia
de los gastos, estos recursos se consumen para fabricar un producto. En ese sentido,
diversos autores lo precisan en términos del sacrificio de los recursos, que se
expresa en un valor o cantidad monetaria que debe pagarse para adquirir bienes
o servicios, que permitan lograr ingresos y beneficios, presente o futuro, a
una organización, por la manufactura de artículos o la prestación de un
servicio (Hansen y Mowen, 2007; García, 2008; Horngren,
Datar y Rajan, 2012).
De acuerdo con estas
definiciones, se incurre en costos para producir beneficios futuros y, por
consiguiente, están relacionados con los egresos, necesarios para adquirir
inventaros de materia prima y otros insumos para producir bienes y servicios;
así como con el ingreso, que se obtiene cuando se venden, haciendo una clara
referencia a los costos de producción. Al respecto, la NIC 2 inventarios (Fundación
IFRS, 2021), plantea que el costo de esos inventarios comprende aquellos costos
derivados de su adquisición y transformación, así como otros en los que se haya
incurrido para proporcionarles su condición y ubicación actuales.
Al referirse a los costos de
transformación, la Norma NIC 2 inventarios (Fundación
IFRS, 2021) también establece, que además del costo de
adquisición de los inventarios (materia prima), los costos de transformación:
Comprenderán
aquellos costos directamente relacionados con las unidades producidas, tales
como la mano de obra directa. También una parte, calculada de forma
sistemática, de los costos indirectos, variables o fijos, en los que se haya
incurrido para transformar las materias primas en productos terminados. (p.1254)
Adicionalmente, explica la
misma Norma, que los costos de adquisición de la materia prima incluyen los
precios de adquisición, aranceles de importación, impuestos no recuperables (o
que no generen débito fiscal), y los desembolsos por concepto de trasporte,
almacenamiento, servicios y demás atribuibles a la adquisición; así como la
deducción de los descuentos. Otros costos, son los asociados al diseño del
producto destinados a clientes específicos y los pagos por intereses (Fundación
IFRS, 2021).
Por tanto, los costos de
producción resultan de sumar o adicionar al valor de los materiales consumidos
(material directo), los salarios pagados a los operarios de producción (mano de
obra directa) y los pagos realizados o causados, que corresponden a todas las
actividades adicionales necesarias para elaborar el producto o prestar el servicio
(costos indirectos) (Rodríguez et al., 2009; Torres, 2010; Calleja, 2013;
Hernández, 2014). Una correcta gestión de estos tres elementos, que integran el
costo de producción, podrá reducir gastos innecesarios en la producción y
contribuir a fijar un precio adecuado que le permita a la empresa ser
competitiva en el mercado.
En ese sentido, afirman
Casanova et al. (2021) “los costos de producción son una de las variables de
mayor impacto sobre cualquier empresa, pero esta misma es la única que la
organización puede mantener en control” (p.307), puesto que no puede controlar
los precios de manera directa porque se establecen en el mercado y, muchas
veces, en función de la competencia. Conocer los tres elementos que los
integran es esencial para que una empresa pueda elaborar un producto, los tome
de base en la determinación de su precio y le suministren a la gerencia la
información necesaria para la medición del ingreso que se obtendrá a través de la
venta de sus productos o servicios. Estos elementos se desarrollan a
continuación.
1.1. Elementos
del costo de producción
En cuanto a la composición y
elementos del costo de producción, la teoría tradicional de costos habla de tres
elementos básicos como son: Materiales directos o materias primas, mano de obra
y costos indirectos (Torres, 2010; Warren, Reeve y Duchac, 2010; Calleja, 2013; Hernández, 2014; Vanderbeck y Mitchell, 2017), a
estos últimos también se les conoce como costos indirectos de fabricación,
gastos generales de fábrica o carga fabril (Jiménez y Espinoza, 2007).
a. Material
directo
Los materiales directos (MD), son
los principales recursos que se usan en la producción y se transforman en
productos terminados o servicios en el proceso de producción, con la adición de
mano de obra directa y los costos indirectos (Warren et al., 2010; Hernández,
2014). Por tanto, son identificables en el producto o servicio que se está
produciendo (Barfield, Raiborn y Kinney, 2005) y fácil de cuantificar, por lo que, se
pueden cargar en forma directa a los productos, utilizando la observación para
medir la cantidad consumida por cada uno. Ellos representan el principal costo
de materiales en la elaboración del producto.
Al respecto, Heredia (2013);
Hernández (2014); y David (2016), llaman la atención sobre los procesos de
medición de los costos de los materiales directos cuando son importados, y
recomiendan prestar atención a aspectos generadores de costos como: Los
trámites, acuerdos, cambios de moneda, conceptos referenciales, impuestos,
gravámenes y permisos, transporte, seguros, almacenaje y manejo de documentos,
los cuales deben contemplarse en liquidaciones de importación para establecer
el costo final de adquisición de los materiales de producción. Estos
últimos son importantes en la administración, pues permiten cuantificar los
costos, así como calcular utilidades, además, incidir en la calidad del
producto, al controlar la cantidad exacta requerida de algún componente.
En ese sentido, la NIC
2 inventarios (Fundación IFRS, 2021) señala que los costos de materia prima
comprenderán el precio de compra, los aranceles de importación y otros
impuestos (que no sean recuperables posteriormente de las autoridades
fiscales), el transporte, la manipulación y otros costos directamente
atribuibles a la adquisición de las mercaderías, materiales o servicios. Los
descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares, se deducirán
para determinar el costo de adquisición.
En general, la
materia prima puede representar el mayor costo en la producción de un bien y es
el elemento principal de su costo de producción, por lo tanto, serán relevantes
todas las acciones que se hagan en la cadena de producción, especialmente para
el mejoramiento de los procesos de producción e incrementar la productividad,
de forma de disminuir los costos sin afectar la calidad de la materia prima.
b. Mano de obra
La mano de obra constituye el segundo
elemento del costo de producción, representado por el esfuerzo físico o mental
que realiza un trabajador que interviene directamente en el proceso de
transformación de los materiales o insumos en un producto terminado, que
satisface una necesidad y que no perjudica el medio ambiente (Hernández, 2014),
haciendo uso tanto de las destrezas, experiencias y conocimientos, como de máquinas
y herramientas dispuestas para el efecto. Por tanto, “pueden
impactar de una manera positiva o negativa los estados financieros de las
organizaciones, reflejándose en variables como las utilidades, la rentabilidad
y el flujo de caja libre, entre otras” (Uribe, 2011, p.68).
Al igual que en el caso de los
materiales directos, la observación física puede utilizarse para medir la
cantidad de mano de obra empleada en la elaboración de un producto o prestación
de un servicio. Para García (2008), el costo de
la mano de obra directa (MOD) está constituido por los sueldos y salarios, las
prestaciones sociales y las obligaciones, como vacaciones, utilidades, aportes,
entre otros, de todos los trabajadores de la empresa, cuya actividad se puede
identificar o cuantificar plenamente con los productos o servicios terminados.
Los empleados que transforman
materia prima en un producto o que proporcionan un servicio a los clientes, se
clasifican como mano de obra directa y pueden ser asignados a la producción elaborando
boletas de trabajo, tarjetas de tiempo, nóminas de pago y otros registros,
según las leyes y normativas de trabajo, como los códigos laborales, reglamentos
sobre salarios mínimos, seguridad social, entre otros (Hernández, 2014).
c. Costos
indirectos
El tercer elemento que integra
el costo total del producto terminado son los costos indirectos (CI), los
cuales son indispensables para lograr el proceso productivo y
mantener la unidad productiva en condiciones de operar normalmente, pero no
pueden ser asignados directamente y atribuidos a cada unidad de producción,
proceso productivo o centro de costes. Se refieren,
por tanto, a todos los costos de producción que se relacionan indirectamente
con el producto y son diferentes de los materiales directos y la mano de obra
directa. Para Donoso y Donoso (2011), son el elemento del
costo de producción más difícil de calcular dada su naturaleza, complejidad,
variedad y diferentes departamentos que se ven involucrados en ellos, así como las
diferentes formas de distribución.
En ese mismo sentido, Jiménez
y Espinoza (2007) afirman que los costos indirectos son todos aquellos que no
se pueden relacionar directamente con el objeto del costo, o bien, que sería
muy costoso o complicado hacerlo. Por ello, los definen como todas aquellas
erogaciones que, siendo necesarias para lograr la producción de un artículo o
servicio, no es posible determinar en forma precisa la cantidad que corresponde
a la unidad producida. En una empresa de manufactura, la categoría de costos
indirectos también es conocida como carga fabril o costos indirectos de
manufactura, y contienen una amplia variedad de conceptos que pueden
agruparse en: Materiales indirectos,
mano de obra indirecta y otros costos indirectos.
Con respecto a los primeros,
existen materiales involucrados en la elaboración o fabricación de un producto
que pueden integrar físicamente el producto, pero que, por su naturaleza, no
pueden identificarse o cuantificarse fácilmente en cada unidad de producción, o
aquellos que no tienen un valor relevante, aunque es fácil reconocerlos
(Horngren et al., 2012), es decir, son aquellos materiales que no pueden
identificarse o no forman parte del producto o, si forman parte del mismo,
resulta difícil y laborioso tratar de cuantificar su costo.
Muchas veces, se utiliza
indistintamente el término materiales indirectos, para hacer referencia a los
suministros de fábrica, como lubricantes para las máquinas, papel de lija,
agujas, herramientas de corta vida, combustible, entre otros. También, se
incluyen dentro de la categoría de costos indirectos, como un tipo especial de
material indirecto, los materiales directos que forman una parte insignificante
de un producto final. Esto se justifica sobre la base del costo y de la
conveniencia, puesto que el costo del rastreo puede ser mayor que el beneficio
de una exactitud extra.
Otro costo que se incluye
dentro de los indirectos es la mano de obra indirecta, la cual se encuentra
conformada por los trabajadores que desempeñan labores indirectas en la
producción para mantener en funcionamiento la unidad productiva, ellos no
intervienen directamente, manual o mecánicamente, en la transformación de los
materiales, por tanto, no tienen un costo significativo en el momento de la
producción del producto y no es fácilmente rastreado en él. Comprende todas las
remuneraciones a empleados y obreros que ejecutan labores distintas a las de la
transformación del material directo. Incluye el pago que se les hace a los
obreros directos por concepto de trabajo indirecto, permisos remunerados,
bonificaciones por horas extras, tiempo ocioso o improductivo (Horngren et al.,
2012).
Por último, se encuentran los
otros costos indirectos, los cuales se refieren al conjunto de costos relacionados
directamente con la empresa o unidad productiva, que no pueden asignarse de
forma directa a un producto en particular porque suelen ser compartidos por
distintos departamentos o servicios y, a lo largo del proceso de fabricación resultan
de vital importancia para el desarrollo y la creación de los productos, por lo
que es necesario asignarlos de tal forma que reflejen correctamente el costo
total de la producción.
Algunos ejemplos incluyen la
depreciación de los activos fijos, el mantenimiento, los suministros, la
supervisión, el manejo de materiales, los servicios públicos, los impuestos
prediales, pólizas de seguro, comedor, vigilancia de los terrenos de las
fábricas, la seguridad de la planta, así como las pérdidas por materiales
defectuosos, dañados, reparaciones ordinarias, entre otros distintos al
material indirecto y a la mano de obra indirecta. El costo del tiempo extra de
la mano de obra directa, también se asigna por lo general como costo indirecto.
Queda en evidencia, por lo
antes descrito, que los costos indirectos no se pueden rastrear fácilmente en
los productos o servicios (objetos de costos(1)), lo que significa
que no existe una relación causal entre el costo y el objeto de costos, por
tanto, la asignación de los mismos recibe el nombre de distribución. Esta última
se basa, según Hansen y Mowen (2007), en poder establecer vínculos de
convivencia y afectación. La gerencia de costos, debe determinar cuál será la
forma conveniente de asignar los costos indirectos a los objetos de costos,
identificando principalmente los impulsadores de esos costos a fin de poder
establecer criterios para la asignación.
Al respecto, las Normas
Internacionales de Información Financiera (NIIF), incluyen una distribución
sistemática de los costos indirectos de producción variables o fijos, en los
que se haya incurrido para transformar las materias primas en productos
terminados (Comité de Normas Internacionales de
Contabilidad [International Accounting Standards Board – IASB], 2010).
Considerando, como costos indirectos de producción fijos, los que permanecen
relativamente constantes, con independencia del volumen de producción, tales
como la depreciación y mantenimiento de los edificios y equipos de la fábrica,
así como el costo de gestión y administración de la planta; y los variables,
son los que varían directamente, o casi directamente, con el volumen de
producción, tales como los materiales y la mano de obra indirecta (Fundación
IFRS, 2021).
En este sentido, se reconocen
tres métodos de asignación de costos a los objetos del mismo: El método
directo, el método escalonado y el método algebraico (Polimeni et al., 1994). La
mayor parte de la aplicación administrativa de estos métodos dependerá del
conocimiento de los centros de costos y sus generadores. La precisión al
identificar los generadores de costos, depende de la relación causal descrita
por el generador. En la Figura II, se presenta un diagrama de funcionamiento de
cada uno de los métodos.
Fuente: Elaboración
propia, 2021 a partir de Polimeni et al. (1994).
Figura II: Métodos de asignación de
costos indirectos
2. Características
de las unidades de producción familiar
Las unidades de
producción familiar, tradicionalmente, han jugado un rol dominante en la
economía de muchos países y, aunque existe una gran cantidad de estas
organizaciones, sólo unas cuantas sobreviven al mercado, puesto que no logran
controlar la línea entre el éxito de la empresa y las relaciones familiares. En
la economía venezolana, no son muchos los datos estadísticos sobre su número,
pero se sabe que la mayoría de las empresas (grandes o pequeñas) son de
propiedad familiar.
Al respecto, suele
considerarse como unidades de producción familiar, aquellas en las que la
propiedad y/o la dirección de la empresa se encuentra en manos de una familia
que tienen vocación de continuidad, y que desea que la empresa continúe en un
futuro en manos de sus descendientes (Barroso,
Sanguino y Bañegil, 2012). Se identifican con términos como: Empresa
familiar, unidades productivas familiares, empresas de familia, familia
empresaria, negocios de familia, emprendimientos familiares, entre otros; todos
los cuales intentan distinguir un tipo de negocio que ha crecido notablemente
en los últimos tiempos y en donde se plantean las dificultades organizacionales
emergentes de tres sistemas básicos que se presentan en el: Familia, empresa y propiedad.
La influencia de la familia,
ya sea a través de la propiedad o del trabajo en la entidad, es la que
determina las potencialidades y, a su vez, las debilidades en este tipo de
organizaciones (Arenas y Rico, 2014). Las
fortalezas principales pueden referirse al compromiso que surge de ser, a
la vez, propietario, gerente y empleado, así como de la presencia de una
mentalidad sobre el crecimiento orientado hacia el futuro, que ancla
profundamente en el espíritu de la familia (Acosta et al., 2019), pero su
mayor debilidad radica, en la dificultad para lograr continuidad generacional,
puesto que los miembros familiares, sucesores del fundador, por lo general, no
tienen el espíritu de su antecesor y tienden a confundir las funciones de la
familia con las de la organización. En este sentido, el gobierno corporativo
debe servir como ente mediador de estas dificultades y garantizar la transparencia
en la gestión empresarial.
Todas las características
fundamentales para la continuidad exitosa de estas empresas implican la
necesidad de una clara delimitación de funciones entre propietarios,
directivos, trabajadores (agentes internos) y otros agentes (externos)
interesados en la empresa (clientes, proveedores, consumidores, administración
pública, sindicatos, competidores, entre otros); por ello, se requiere
establecer una estructura de responsabilidades y funciones, donde se privilegie
las capacidades de los miembros de la familia y no su apellido, para el
desarrollo de las diversas actividades relacionadas con el control, la propiedad
y la dirección de la empresa (Acosta et al., 2019).
3. Resultados
y discusión
Los resultados del análisis
descriptivo de los costos de producción de las 8 unidades familiares del sector
panadero analizadas se presentan a continuación. En la Figura II, relacionada
con el proceso productivo de las empresas del sector panadero, se muestra la
secuencia de operaciones que realizan los trabajadores (mano de obra) para
transformar los insumos o materia prima (mantequilla, azúcar, huevos, leche, harina,
saborizantes, levadura, sal y agua) en productos elaborados (panes), mediante
la utilización de tecnología de producción.
Fuente:
Elaboración propia, 2021.
Figura III: Proceso productivo del pan
El flujo de producción es
mecanizado, inicia con la recepción de la materia prima y luego pasa, a un
ritmo controlado, por diferentes etapas, tales como: Amasado, sobado,
pesado-boleado, reposo, horneado o cocción, donde se incorpora mano de obra y
costos indirectos para obtener el pan. La producción se realiza por lotes, en
gran variedad de productos y con capacidad a corto plazo, porque las empresas
establecen la producción diaria basándose en una vaga estimación de la demanda
de los clientes.
Los resultados
evidenciaron que, como proceso estandarizado, el 100% de las unidades
estudiadas manejan ese flujo de proceso, pasando de una etapa a otra
secuencialmente para lograr la transformación de los recursos utilizados,
siguiendo los pasos definidos para la fabricación de su producto. Sin embargo, las
unidades productivas analizadas no consideran las etapas del proceso productivo
como “centros de costos”, según lo planteado por Polimeni et al. (1994), es
decir, que en cada etapa no se acumulan los costos resultantes de la aplicación
de los insumos que consume la misma.
Con respecto a la materia
prima empleada, el Gráfico I muestra que las unidades productivas analizadas
(100%), manifestaron que la misma es importada y que, debido a los retrasos
para acceder a las divisas oficiales, las panaderías no reciben la asignación
de sacos de harina que le corresponden, por lo cual deben acudir al mercado paralelo
de divisas, viéndose perjudicas por el mayor costo al cual deben adquirirla, lo
que ha hecho que se reduzca la producción.
Fuente: Elaboración propia, 2021.
Gráfico I: Criteros de selección de la materia
prima
Asimismo, la mayoría de las
unidades familiares productivas estudiadas (75%) indicaron que aplican los
costos como criterio de selección de su materia prima, en lugar de la calidad
de los productos que ofrecen los proveedores, puesto que prefieren comprar
cualquier marca de harina, al menor precio que se encuentre en el mercado, sin
evaluar estándares de calidad para poder producir pan cuando no reciben la
asignación de sacos de harina a precios regulados. Sin embargo, el 25% de las
empresas afirmaron que, a la hora de seleccionar los proveedores de la materia
prima, toman en consideración, principalmente, la calidad de los insumos y no el
costo de estos.
Con respecto a los costos de
la mano de obra directa, que según Garrison,
Noreen y Brewer (2007), son aquellos que se generan por el pago a
los trabajadores encargados de transformar la materia prima en producto
terminado y que, además, son fácilmente identificables, el 100% de las Unidades
Productivas Familiares (UPF) consideran el costo de sueldos y demás beneficios
de ley a sus empleados, quienes aportan el esfuerzo físico para llevar a cabo cada
una de las etapas del proceso productivo del pan. En todas las UPF analizadas la
mano de obra está representada por personas con poca formación técnica, es
decir, un personal mayoritariamente no calificado, observándose un gran número de
familiares que laboran en el mismo, a los cuales se les cancela un salario
superior a lo establecido en la normativa vigente, y algunos casos se les
asigna una bonificación especial.
Con respecto al tiempo de
trabajo que dedica la mano de obra en la elaboración de sus productos, se
observó que las UPF no establecen mecanismos de control del tiempo de trabajo
de la mano de obra directa, lo que pudiera implicar que se haga un uso
ineficiente del tiempo, que incremente los costos de operación. La mano de obra
es remunerada de manera fija, puesto que independientemente del número de panes
que se produzcan, tienen un salario fijo, con los beneficios establecidos en la
Ley Orgánica del Trabajo, los Trabajadores y Las Trabajadoras (LOTTT) (Asamblea
Nacional de la República Bolivariana de Venezuela, 2012) y algunos beneficios
extras por la existencia del sindicato panadero, tal como se muestra en el Gráfico
II.
Fuente: Elaboración propia, 2021.
Gráfico II: Pagos de mano de obra
directa
Para el caso de los productos
regulados de las UPF analizadas, es muy importante considerar el control del
tiempo de la mano de obra, implementando horarios y objetivos que deben ser
cumplidos por los empleados, de modo de garantizar un alto rendimiento en
cuanto a producción y eficiencia en la ejecución del proceso, reduciendo
costos.
Por último, en el elemento de costos indirectos, se
identificó que el 100% de las UPF estudiadas, reconocen la depreciación y el mantenimiento
de los equipos como parte de los costos indirectos. Las depreciaciones, son calculadas frecuentemente por el método de línea recta, considerando el costo
constante durante los años de vida útil. No obstante, el mantenimiento de los
equipos dedicados a la producción, se relaciona con el volumen de producción, considerándolo
un costo variable, puesto que la frecuencia de los mantenimientos dependerá de
la cantidad de lotes de producción que se realicen en un periodo determinado.
Con respecto al método de
asignación de costos indirectos, que según Hansen y Mowen (2007) es un medio
para dividir un grupo de costos y asignarlos a diversas unidades de la
organización, como los departamentos producción y de apoyo, se observa que las UPF
del sector panadero, asignan los costos de los departamentos de apoyo únicamente
a los departamentos de operación (70%); la empresa no reconoce en su totalidad
las interacciones entre los departamentos de apoyo, cuando asigna sus costos a
los departamentos operativos (80%); y no reconocen los servicios proporcionados
entre los departamentos de apoyo antes de ser asignados a los departamentos
operativos (70%).
Según lo planteado por Hansen
y Mowen (2007), y los resultados obtenidos se determina que las empresas
utilizan el método directo de asignación, puesto que las empresas panaderas
asignan los costos del departamento de apoyo solo al departamento de producción,
porque según las mismas es la manera más fácil y directa de asignar los costos
entre los departamentos. Pero este método plantea una desventaja, puesto que
ignora los servicios recíprocos entre los departamentos de apoyo antes de ser
asignados al departamento de producción.
En este mismo orden de ideas, con
relación a la base de asignación de costos indirectos, las cuales pueden ser unidades
de producción, costos de los materiales directos, costo de mano de obra
directa, horas de mano de obra directa y horas máquinas (Polimeni et al., 1994;
Hansen y Mowen, 2007), se observa que el 70% de las empresas tiene definida la
base de distribución de los costos indirectos en función del costo de materiales,
puesto que constituyen una parte considerable del costo total y puede inferirse
que los costos indirectos de fabricación están directamente relacionados con
los materiales directos.
Conclusiones
De la investigación
realizada se concluye que las empresas analizadas, en su mayoría, no poseen un
sistema formal para la gestión de los costos, por lo que, la información sobre
los costos de producción que manejan sus directivos es incompleta e inexacta.
Esta situación afecta la gestión de las UPF, dado que, con información escasa, el
proceso de toma de decisión se basa en información poco confiable, lo cual
obstaculiza seriamente sus posibilidades de desarrollar ventajas competitivas. Adicionalmente, sus decisiones se fundamentan
en un enfoque tradicional, basadas principalmente en la visión del negocio del
socio fundador, lo que coloca en riesgo la transición de la empresa familiar a
la siguiente generación.
Conocer y gestionar
de forma adecuada los costos resulta fundamental, puesto que estos conforman la
base de supervivencia de las organizaciones, especialmente en un entorno hiperinflacionario
y donde las acciones del gobierno han incidido en sectores de la economía, estableciendo
precios sin tomar en consideración, en muchos casos, si cubren o no los costos
incurridos en el proceso productivo, trayendo como consecuencias perdidas en
las empresas.
Por ello, resulta
necesario que estas unidades productivas establezcan lineamientos orientados
hacia la gestión de sus costos, que le permitan lograr su nivel de
competitividad en el mercado y desarrollar su potencial de crecimiento,
determinando y asignando los costos a cada producto, de tal manera, que
indiquen con exactitud lo que debe costar el mismo o los costos de cada etapa
del proceso, para desarrollar un plan de
negocios, reponer los inventarios de materia prima y de productos, asumir las
regulaciones de precios del gobierno de forma de adaptarse a la inflación y
sobrevivir en el mercado.
Para asegurar el
éxito de las UPF se debe concientizar a los socios fundadores acerca de dos
puntos fundamentales: Por un lado, la necesidad imperiosa de contar con
información útil y fiable sobre los costos, como base para la toma de
decisiones gerenciales y, por el otro, los beneficios que al respecto pueden
obtenerse mediante el desarrollo e implementación de técnicas de gestión que
mejor se adapten a su organización y en mayor grado satisfagan sus requerimientos
de información.
Notas
1
Un objeto de costos es cualquier rubro, respecto del cual los costos se miden y
asignan (Hansen y Mowen, 2007)
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* Doctora en Ciencias Gerenciales. Máster en Administración
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de la Universidad del Zulia, Maracaibo, Venezuela. Acreditada al PEII del
Ministerio del Poder Popular para Ciencia, Tecnología e Innovación. E-mail: anmavarez@hotmail.com ORCID: https://orcid.org/0000-0001-7983-4531
** Doctora
en Ciencias Sociales mención Gerencia. Magister en Gerencia de Empresas.
Economista. Profesora Agregado e Investigadora adscrita al Centro de Estudios
de la Empresa de la Facultad de Ciencias Económicas y Sociales de la
Universidad del Zulia, Maracaibo, Venezuela. Investigador RENACYT. Nivel 1.
María Rostworowdki.P0238489 E-mail: mebonomie@gmail.com
ORCID: https://orcid.org/0000-0001-5012-2389
*** Doctora en Administración de
Empresas. Magister en Gerencia de Empresas.
Licenciada en Contaduría Pública. Profesora Titular e Investigadora adscrita al
Centro de Estudios de la Empresa de la Facultad de Ciencias Económicas y
Sociales de la Universidad del Zulia, Maracaibo, Venezuela. Coordinadora
académica de la maestría Gestión de Costos. E-mail: urdaneta_mary@fces.luz.edu.ve ORCID: https://orcid.org/0000-0002-5479-6425
**** Magister en Gestión de Costos. Licenciada en
Contaduría Pública. E-mail: leandracrinconp@gmail.com
Recibido:
2021-03-23 · Aceptado: 2020-06-09